Раздельный учет выручки по ндс. Раздельный учет и распределение ндс при экспорте товаров

НДС, как и любой другой налог, влечет за собой массу нюансов. ведется при наличии необлагаемых и облагаемых налогом операций в деятельности.

Существуют организации, которые занимаются видами деятельности как облагаемыми, так и необлагаемыми НДС. Именно в этом случае необходимо проводить раздельный учет. Налоговые плательщики ведут раздельный учёт в следующих случаях:

Если товары реализуются по разным налоговым ставкам.
Если осуществляются операции по продаже товаров с налоговой ставкой 0%.
Если реализуется продукция, облагаемая и необлагаемая ставкой НДС.

При этом законодательство не даёт точных рекомендаций по ведению такого учёта. Если игнорировать требования по его проведению, это может привести к тому, что суммы входного НДС не только не смогут быть приняты к вычету, но и не будут учтены в расходах.

Смотрите подробное видео про раздельный учет от ГлавБух:

Какие же принципы ведения раздельного учета при НДС?

Различают несколько принципов ведения раздельного учёта:

Для одного вида деятельности. Когда покупаемый товар или услуга используется только в облагаемом налоге. В данном случае у налогоплательщика не возникнет трудностей.
Для организаций, выполняющих несколько разных видов деятельности. В этом случае услуги и товары будут делиться на различные статьи, облагаемые и не облагаемые НДС.

В этом случае часть используется как вычет, а другая часть направлена на увеличение стоимости товаров или услуг.

Тонкости при расчёте пропорции раздельного учёта

Само соотношение состоит из данных по налоговому периоду. Период для сдачи налоговой декларации и оплаты составляет три месяца. Исключение составляют операции, совершенные в начале квартала.

Соответственно, распределять НДС можно по итогам того месяца, когда они были отображены у поставщика.

При распределении учета следует воспользоваться формулой:

Входной НДС – НДС к вычету = НДС, который включают в расходы.

Суть разделённого учёта из налога на добавленную стоимость — выдернуть именно то, что относится к облагаемым операциям. И эта сумма проставляется к вычету. При этом открывают разные субсчета к основным счетам.

Рассмотрим на примере, как ведется разделение учета в организации. Компания «Ромашка» занимается продажей продуктов питания в оптово-розничном направлении. Опт имеет обычную систему налогообложения с выделением НДС, а розничное использует ЕВНД. По оптовой системе налоги платятся обычно, с выделением НДС, а по рознице используется единый налог.

Хорошо, когда понятно для какой организации закуплена продукция. Тогда ясно, что для оптовой организации можно сразу поставить вычет. А для розницы учесть этот вычет и прибавить к цене.

Какие же операции не подлежат налогообложению НДС

Вся деятельность компаний или ИП, которая направлена на получение выгоды через третьи лица, от налогового вычета не освобождается.

По Российскому законодательству ряд операций освобождается от налога. К этому относится реализация на территории нашего государства такого вида услуг, как:

Медицинские товары, отечественные и зарубежные, по утвержденному правительством «перечню».
Медицинские услуги. Сюда входят также медицинские услуги, оказываемые врачами в частных клиниках.
Услуги по уходу за больными детьми, инвалидами, престарелыми.
Услуги по содержанию детей. Это могут быть частные детские садики и школы.
Услуги по перевозке пассажиров.
Ритуальные услуги.

Список услуг утверждается правительством Российской Федерации. Перечень очень большой, ознакомиться со всеми видами услуг можно в Налоговом органе. Вычеты предоставляются, если у человека, осуществляющего указанный вид деятельности, есть лицензия.

Многие индивидуальные предприниматели являются плательщиками единого налога, который разбит для них поквартально. Но в налоговом кодексе чётко прописано, что организации, имеющие сделки или осуществляющие продажи по двум видам НДС и ЕВНД, обязаны вести двойной учёт.

Услуги, не подлежавшие уплате НДС

Также существует перечень услуг, не облагаемых НДС:

Продажа религиозных товаров.
Операции, проводимые банковскими работниками.
Услуги по негосударственному пенсионному фонду.
Операции займа.
Операции с драгоценными металлами.
Научно-исследовательские работы.
Операции по уступке прав кредиторов.

Неплательщики НДС не выписывают счета-фактуры. И в расчётных документах не учитывают сумму НДС и не сдают налоговую декларацию по этой статье.

В любом случае налогоплательщик, работающий как индивидуальный предприниматель или организация, обязан подавать налоговую декларацию в соответствующие органы для дальнейшего избежания начисления штрафных санкций и пени.

—PAGE_BREAK—Эти процедуры сложны тем, что перечень обычных видов деятельности на очередной финансовый год должен быть подготовлен еще до его начала – в противном случае организация не сможет включить его в учетную политику. Поэтому бухгалтер должен уметь прогнозировать деятельность организации.
Естественно, самый простой способ прогнозирования – оттолкнуться от достигнутого. Для этого анализируется состав доходов за предыдущий год. Основной критерий, которым здесь пользуются – количественный. Причем величина 5 % носит не обязательный, а рекомендательный характер:
«При этом следует иметь в виду, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов.

Организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерий, отличный от вышеназванного».
Поэтому организация имеет право самостоятельно определить свой порог существенности, т.е. тот процент, при котором доходы становятся существенными (а вид деятельности – обычным), и указать его в учетной политике словами: «Предметом деятельности организации для целей выделения доходов от обычных видов деятельности является деятельность, доходы от которой составляют не менее …% от общей величины доходов организации, а именно: … (далее дается перечень доходов)».
Если в течение года (когда учетная политика на этот год уже утверждена) появляется новый вид деятельности, то организация может его добавить в свой перечень. Это будет не изменением, а дополнением учетной политики.
Напротив, если по какому-то виду деятельности, включенному в утвержденный перечень, величина доходов составила менее 5% (или менее предела, установленного организацией), то данный вид деятельности в отчетности все-таки должен фигурировать как обычный вид деятельности, он будет исключен из перечня только со следующего года, поскольку изменять утвержденную политику организация может только с 1 января следующего за отчетным года.
Следующий шаг при формировании перечня обычных видов деятельности – скорректировать данные о доходах прошлого года данными о прогнозе на будущий год. Для этого бухгалтер обращается в соответствующие службы либо пользуется информацией о стратегии развития организации, данными бизнес-планов и т.п. документов.
Далее необходимо понять, что количественный критерий не является единственным при выявлении обычных видов деятельности. Ефремова А.А. приводит два примера. Пусть организация создана для работы в сфере телекоммуникаций. На начальном периоде она готовится к будущей деятельности: приобретаются основные средства и прочее имущество, проводятся переговоры и готовятся договора с партнерами, оформляются лицензии и т.п. Выручки пока нет. Главный бухгалтер имеет большой опыт работы в сфере телекоммуникаций, и поэтому его пригласили прочитать лекцию об особенностях бухгалтерского учета в данной отрасли на другом, родственном, предприятии. Деньги, которые будут уплачены за лекцию, могут составить 100% доходов организации на данном этапе, но признать это доходом по обычным видам деятельности было бы неправильным. Другой пример – аудиторско-консалтинговая организация. Выручка от проведения лекции по проблемам бухгалтерского учета может составить для нее менее 5%, но это будет обычным видом деятельности, поскольку оказание консалтинговых услуг в любой форме – цель создания данной организации. Поэтому помимо количественных бухгалтер должен проанализировать и качественные характеристики каждой совокупности однородных доходов.
В качестве таких характеристик Н.Г. Волков рекомендует использовать формулировки МСФО № 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике». В соответствии с этим стандартом под обычной деятельностью понимается любая деятельность организации, являющаяся составной частью ее бизнеса (т.е. деятельность, направленная на получение дохода), а также связанная с ней деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, которая имеет к ней отношение или возникает из нее.
В качестве другой удачной, на наш взгляд, рекомендации отметим комментарии А.А.Никонова, согласно которым «операции признаются предметом деятельности организации в том случае, когда они независимо от других операций могут быть квалифицированы как предпринимательская деятельность. Иными словами, если операции осуществляются систематически и направлены на извлечение прибыли, то эти операции следует признать предметом деятельности организации (п.1 ст.2 ГК РФ)».
Принципиальными здесь являются два момента:
а) быть составной частью бизнеса, быть связанным с другой деятельностью – пример приведен ранее (для аудиторско-консалтингового бизнеса);
б) быть деятельностью, т.е. сознательно направляться на получение дохода
Ефремова А.А. рассмотривает это положение примере аренды. Когда организация сдает в аренду временно простаивающие основные средства, чтобы хоть как-то окупить их простой, когда она заключает договор с любым обратившимся к ней арендатором – это не деятельность. Когда организация
(а) специально приобретает имущество для сдачи в аренду,
(б) выделяет специальное подразделение или должностное лицо, в обязанности которого входит поиск арендаторов,
(в) отслеживает рынок соответствующих услуг (спрос и предложение, цены, конкуренты и т.п.)
– тогда это можно назвать деятельностью.
При квалификации доходов и расходов следует учитывать принцип соответствия доходов и расходов. Он заключается в том, что квалификация расхода соответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходом по обычным видам деятельности, то соответствующий ему расход может быть только таким же. Например, амортизация по основным средствам, сданным в аренду: она будет расходом по обычным видам деятельности, если доход признан выручкой, и наоборот, она будет операционным расходом, если таковым будет признан доход.
При этом доход не может быть признан доходом по обычным видам деятельности, если ему не соответствует никаких расходов (поскольку это деятельность, она должна сопровождаться расходами). Пример – получение процентов за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке. Какую бы долю не занимали данные поступления в структуре доходов организации, они никогда не станут доходами по обычным видам деятельности, поскольку не связаны с деятельностью по извлечению этих доходов и не сопровождаются расходами. И наоборот – если нет дохода, то не может быть и расхода по обычным видам деятельности. Например, расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде: даже если в предыдущие годы эти расходы включались в себестоимость, позднее они признаются только как внереализационные.
Для отражения доходов и расходов по обычным видам деятельности предназначен счет 90 «Продажи».
Согласно новому Плану счетов продажи отражаются в учете следующим образом:
дебет счета 62 кредит счета 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» – отражается выручка от реализации продукции (работ, услуг);
дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж» кредит счетов 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и др. – отражается себестоимость проданной продукции (работ, услуг);
дебет счета 90 «Продажи» субсчет 3 «НДС», субсчет 4 «Акцизы» и др. кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – в части «отложенных» налогов) – отражается начисление косвенных («оборотных») налогов – НДС, акцизов, экспортных пошлин и т.д.;
дебет счета 90 «Продажи» субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – финансовый результат от продаж списывается по итогам месяца на счет прибылей и убытков.
При этом по итогам месяца на счете 90 по совокупности всех субсчетов дебетовый и кредитовый обороты равны, поэтому сальдо в балансе данный счет не имеет.
Новый механизм отражения продаж максимально приближен к формированию отчета о прибылях и убытках (собственно, именно это приближение и было причиной данного изменения порядка бухгалтерских записей). Теперь заполнение Отчета о прибылях и убытках (формы 2) полностью соответствует оборотам по субсчетам счета 90 «Продажи». Ранее только прибыль формировалась на счете 80 нарастающим итогом, а доходы и расходы закрывались помесячно. Чтобы получить сумму доходов или расходов нарастающим итогом – за квартал, полугодие, год, следовало сложить кредитовые или дебетовые обороты по счету 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», теперь искомая величина получается автоматически, как сальдо по отдельному субсчету счета 90, а сами субсчета не закрываются до конца года и формируют информацию нарастающим итогом.
Важный момент отражения расходов по обычным видам деятельности – их группировка по экономическим элементам и статьям затрат. Перечень элементов, приведенный в п.8 ПБУ 10/99, является рекомендательным («материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты»). Отраслевые особенности и обоснованная учетная политика позволяют организациям изменять и дополнять его (например, часто в качестве элемента выделяются «услуги сторонних предприятий»). Что же касается перечня статей затрат, то он «устанавливается организацией самостоятельно».
2.2 Прочие доходы и расходы организации
Как уже отмечалось выше, к прочим доходам и расходам организации относятся
операционные доходы и расходы;
внереализационные доходы и расходы;
чрезвычайные доходы и расходы.
Операционные доходы – это доходы по хозяйственным операциям, не являющимся предметом деятельности данной организации, а именно:
А) доходы по деятельности, которая могла бы быть признана обычными видами деятельности, при условии, что эти доходы не являются существенными или если они связаны с продажей имущества (не продукции и не товаров) – основных средств, материально-производственных запасов, ценных бумаг и т.п.
Доходы от продажи валюты, как и иные доходы от выбытия имущества, учитываются в составе операционных. По сути, операционные доходы – это все доходы от договоров купли-продажи (а валюта именно покупается и продается), кроме основной деятельности (того, что сами произвели);
Б) доходы, получаемые по отдельным самостоятельным договорам, но не связанные с деятельностью данной организации, а значит, не сопровождаемые расходами. Часто такие доходы связаны с периодом – доходы по договорам аренды, коммерческой концессии, проценты к получению, доходы от совместной деятельности.

Аналогично, операционные расходы – это расходы, связанные с операционными доходами по несущественным видам деятельности. Это расходы по выбытию имущества (реализация основных средств, нематериальных активов и т.п.), если это выбытие сопровождается получением операционных доходов.

Операционные расходы, как и доходы, часто бывают связаны с периодом – амортизация основных средств, сданных в аренду, уплата прямых налогов (на прибыль, на имущество и др.).

Операционными могут быть расходы, связанные с хозяйственной деятельностью и оформленные самостоятельными договорами, но не сопровождающиеся соответствующими доходами – как периодические (оплата услуг депозитария, расходы по консервации основных средств, уплата процентов по кредитам и займам), так и разовые (по аннулированию производственных заказов, по формированию оценочных резервов, связанные с участием в уставных капиталах других организаций).

Внереализационные доходы – это доходы, не связанные с процессами производства и обращения. Как правило, они не оформляются отдельными самостоятельными договорами и при этом нельзя выявить действия, специально направленные на их извлечение. Например, организация – получатель дохода не предпринимает специальных действий по извлечению доходов от поступления штрафов и пени, возмещения убытков, не востребования другой организацией кредиторской задолженности, формированию курсовых разниц и т.п. Такие доходы, как правило, являются не периодическими, а разовыми.
Аналогично, внереализационные расходы – это расходы по выбытию имущества, если это выбытие не сопровождается получением дохода (списание основных средств по причине морального и физического износа, постоянно не эксплуатирующихся объектов). Внереализационными являются и другие расходы, не оформленные отдельными договорами и не связанные с получением дохода – периодические (курсовые разницы), но гораздо чаще – разовые (уплаченные штрафы, пени, неустойки, списанная безнадежная дебиторская задолженность, благотворительные и социальные расходы).
Для обобщения информации об операционных и внереализационных доходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:
1 «Прочие доходы».
2 «Прочие расходы».
9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
На субсчете 1 «Прочие доходы» учитывают поступления активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных).
На субсчете 2 «Прочие расходы» учитывают операционные и внереализационные расходы, признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных).
Субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 1 и 2 счета 91 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 1 и кредитового оборота по субсчету 2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 91-9 на счет 99 «Прибыли».
Рассмотрим порядок учета прочих доходов и расходов при операциях с объектами основных средств.
Схема проводок по выбытию основных средств следующая:
дебет счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» – отражается списание учетной стоимости выбывающего объекта;
дебет счета 02 «Амортизация основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» – отражается списание накопленной по данному объекту амортизации;
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные расходы» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» – отражается списание остаточной стоимости выбывающего объекта;
дебет счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные доходы» – отражаются доходы от выбытия объекта (платежи покупателей);
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «НДС» кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – отражается НДС по реализации объекта основных средств;
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные расходы» кредит счетов 23 «Вспомогательные производства», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. – отражаются расходы по выбытию объекта (на демонтаж, перевозку к покупателю и др.).
По мнению Ефремовой А.А. из приведенной схемы следует несколько выводов:
1. Новый механизм отражения реализации и прочего выбытия имущества максимально приближен к формированию Отчета о прибылях и убытках, то есть теперь заполнение формы 2 полностью соответствует оборотам по счету 91. Совершенно четко видны и доходы (поступления) от выбытия объектов (платежи покупателей), и расходы – остаточная стоимость объектов, расходы на демонтаж, доставку покупателю и т.п. Если ранее только прибыль формировалась на счете 80 нарастающим итогом, а доходы и расходы закрывались пообъектно, то чтобы получить сумму доходов или расходов за год, следовало сложить кредитовые или дебетовые обороты по счету 47. Теперь эти данные формируются нарастающим итогом как кредитовый (доход) и дебетовый (расход) обороты по счету 91, который не закрывается до конца года.
Кроме того, раньше на счетах реализации был «лишний» разворот по определению остаточной стоимости амортизируемых объектов. Теперь кредит счета 91 – всегда доход, а дебет счета 91 – всегда расход (кроме начисления НДС), в то время как на счете 47 этого не было (Дт02 Кт47 – это не доход, а Дт47 Кт01 – это еще не расход, так как расходом является не учетная, а остаточная стоимость объекта; сегодня именно она списывается со счета 01 на счет 91).
2. Остаточная стоимость объекта может быть списана только на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (откуда она потом попадает на счет 99 «Прибыли и убытки»), но не на счета учета собственного капитала. Теперь ситуация погашения остаточной стоимости выбывающего актива за счет собственных источников исключена (речь идет о проводке Дт88 или Дт87 субсчет «Безвозмездно полученные ценности» Кт47). Такая корреспонденция являлась неправомерной уже в старом Плане счетов. Сегодня она вообще невозможна (проводка Дт84 Кт91 недопустима, поскольку означает формирование операционного дохода (Кт91) за счет использования нераспределенной прибыли (Дт84)).
продолжение
—PAGE_BREAK—

Ведение раздельного учета по гособоронзаказу обязательно для каждой организации-исполнителя. Из нашей статьи вы узнаете, что представляет собой раздельный учет затрат по ГОЗ и каков порядок его ведения.

Затраты, возникающие в рамках исполнения ГОЗ, подразделяются на прямые и косвенные. При выполнении контрактов, реализующих гособоронзаказ, раздельный учет затрат и формирование результатов являются необходимыми условиями ведения бухгалтерского и хозяйственного учета для организаций. Данный вид бухучета ведется с целью экономического обоснования определения стоимостной величины издержек, необходимых для производства продукции гособоронзаказа, отвечающей всем требованиям, установленным к ее качественным характеристикам.

Как вести раздельный учет

Согласно Закону от 29.12.2012 № 275-ФЗ, ведение раздельного учета по гособоронзаказу осуществляют головные исполнители (пп.

18 п. 1 ст. 8) и исполнители (пп. 16 п. 2 ст. 8) по каждому заключаемому государственному контракту.

Аналитический бухгалтерский учет затрат ГОЗ ведется по следующим счетам:

«Основное производство» (сч. 20) — учитываются прямые затраты;
«Общепроизводственные расходы» (сч. 25), «Общехозяйственные расходы» (сч. 26) — учитываются косвенные затраты.

Также в раздельном бухучете применяются 90, 44, 91 и другие счета.

Порядок ведения бухучета по ГОЗ выглядит следующим образом:

прямые затраты в полном объеме проводятся по Дт 20 в корреспонденции со статьями «Материалы» (Кт 10), «Расчеты с персоналом по оплате труда» (Кт 70) и прочими;
издержки, собранные на сч. 25 и 26, ежемесячно списываются через Дт 20 при условии, что такой способ списания допускает учетная политика организации;
согласно пропорциям, прописанным в учетной политике, и формулам, утверждаемым УП (п. 7 ПБУ 1/2008), исполнитель распределяет косвенные траты по каждому государственному контракту.

На основании Приказа Министерства промышленности и энергетики РФ от 23.08.2006 № 200, к расходам, подлежащим раздельному бухучету по ГОЗ, относят:

амортизацию ОС и НМА по производству, управлению, ремонту и содержанию;
содержание управленческих кадров и персонала общехозяйственного назначения;
исполнение внутризаводских процессов;
охрану труда и содержание пожарной службы;
рационализаторство и изобретательство;
прочие расходы по производству и управлению.

Как автоматизировать учет

Для автоматизации можно вести раздельный учет по гособоронзаказу в 1С или других аналогичных программах. Для этого в конфигурации программного файла необходимо установить надлежащие параметры и настройки. Чтобы настройки были корректно установлены, в рамках учетной политики организации-исполнителя должны быть прописаны наименования прямых и косвенных издержек и определены методы их распределения.

Для автоматизации бухучета по ГОЗ в 1С требуется ввести перечни расходов в программу для автоматизированного распределения расходов со сч. 26 на сч.20, задать указанный в УП распределительный метод и прочие настройки, закрепленные в учетной политике.

Раздельный учет при осуществлении нескольких видов деятельности

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие наряду с деятельностью, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, иную предпринимательскую деятельность, должны вести раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов деятельности, облагаемых единым налогом, и видов деятельности, в отношении которых применяется общий режим налогообложения (п.

7 ст. 346.26).

Методы ведения раздельного учета доходов, расходов и имущества в настоящее время нормативно не установлены и определяются организациями и индивидуальными предпринимателями самостоятельно. Порядок ведения раздельного учета следует закрепить в учетной политике.

Раздельный учет имущества

Если имущество организации используется в сферах деятельности, как переведенных на уплату ЕНВД, так и не переведенных, и по данному имуществу невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учет, то стоимость имущества, являющегося объектом обложения налогом на имущество, следует определять пропорционально сумме выручки, полученной от деятельности, переведенной на уплату единого налога, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) в целом.

Следует учитывать, что в случае прекращения организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности, облагаемой единым налогом, до окончания квартала, сумма налога на имущество за этот квартал определяется исходя из количества месяцев осуществления деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход.

Пример 1 . ООО "Янтарь" имеет в собственности здание площадью 500 кв. м. Из них 400 кв. м общество сдает в аренду, на остальной площади осуществляет розничную торговлю. Остаточная стоимость здания:

на 01.01.2005 — 1 500 000 руб.;

на 01.02.2005 — 1 450 000 руб.;

на 01.03.2005 — 1 400 000 руб.;

на 01.04.2005 — 1 350 000 руб.

Допустим, что доля выручки от розничной торговли в общем объеме выручки за квартал составила 35%, а ставка налога на имущество — 2,2%.

Среднегодовая стоимость имущества за I квартал составит:

(1 500 000 + 1 450 000 + 1 400 000 + 1 350 000) : 4 = 1 425 000 руб.

Среднегодовая стоимость имущества, подлежащая обложению налогом на имущество, составит:

1 425 000 руб. x 65% = 925 250 руб.

Сумма авансовых платежей по налогу на имущество за I квартал 2005 г.
составит:

925 250 руб. x 2,2% : 4 = 5089 руб.

Раздельный учет НДС

На основании п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие операции, как облагаемые, так и не облагаемые налогом на добавленную стоимость, обязаны вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.

Статья 170 устанавливает порядок учета НДС в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, которые используются как в облагаемых, так и не облагаемых НДС операциях. В соответствии с п. 4 этой статьи суммы предъявленного НДС учитываются в этом случае следующим образом:

часть НДС, относящаяся к товарам (работам, услугам), которые используются в облагаемых налогом операциях, принимается к вычету;
часть НДС, относящаяся к товарам (работам, услугам), которые используются в не облагаемых налогом операциях, включается в стоимость этих товаров (работ, услуг).

Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При реализации имущества организацией или индивидуальным предпринимателем, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в общеустановленном порядке. При этом необходимо учитывать п. 3 ст. 154 НК РФ, согласно которому налоговая база при реализации имущества, учитываемого с учетом уплаченного НДС, определяется как разница между ценой реализуемого имущества и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). При этом применяется расчетная ставка в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ.

Пример 2 . В марте 2006 г. организация, осуществляющая розничную торговлю и переведенная на уплату единого налога на вмененный доход, реализовала торговое оборудование, первоначальная стоимость которого 120 000 руб.

Торговое оборудование было приобретено после перехода на уплату единого налога, сумма уплаченного НДС включена в первоначальную стоимость оборудования.

Торговое оборудование реализуется по цене 130 000 руб.

За время эксплуатации начислена амортизация в сумме 40 000 руб.

Операции по реализации основного средства отражаются:

Д-т сч. 01 субсчет "Выбытие основных средств" К-т сч. 01 — 120 000 руб. — списана первоначальная стоимость оборудования

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 субсчет "Выбытие основных средств" — 40 000 руб. — списана начисленная за период эксплуатации амортизация

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 01 субсчет "Выбытие основных средств" — 80 000 руб. — списана остаточная стоимость оборудования

Д-т сч. 62 К-т сч. 91-1 — 130 000 руб. — отражена реализация торгового оборудования.

Расчет НДС с межценовой разницы: (130 000 руб. — 80 000 руб.) x 18: 118 = 7627 руб.

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" — 7627 руб. — НДС с межценовой разницы начислен в бюджет.

Если реализуется имущество, приобретенное до перехода на уплату единого налога, по которому был принят к вычету НДС, уплаченный поставщику, сумма НДС исчисляется со всей стоимости реализуемого имущества, а не с межценовой разницы.

Общехозяйственные расходы

Общехозяйственными называют расходы, которые нельзя отнести к какому-то одному из видов деятельности (стоимость аренды, зарплата управляющего персонала, бухгалтеров и т.д.). Организация, рассчитывающая налог на прибыль методом начисления, распределяет расходы пропорционально доле выручки от каждого вида деятельности в общей сумме доходов нарастающим итогом (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Распределение общехозяйственных расходов осуществляется по формуле:

ОХРЕНВД = ОХРоб x (ВЕНВД: Воб),

где: ОХРЕНВД — сумма общехозяйственных расходов, которые относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД;

ОХРоб — общая сумма общехозяйственных расходов;

ВЕНВД — выручка от деятельности, переведенной на ЕНВД;

Воб — общая выручка фирмы.

Такой расчет надо делать в конце каждого месяца для исчисления ЕСН и НДС, приходящегося на общехозяйственные расходы, если налоговый период по НДС — месяц. Кроме того, из п. 3 ст. 14 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что в бухучете необходимо подводить итоги ежемесячно.

Ведение бухгалтерского учета

Плательщики единого налога на вмененный доход в отличие от "упрощенцев" ведут бухучет, составляют баланс и сдают бухгалтерскую отчетность в полном объеме в соответствии с Законом N 129-ФЗ и ПБУ 4/99.

Даже если организация совмещает "упрощенку" и ЕНВД, то согласно позиции Минфина России организация обязана вести бухгалтерский учет и сдавать отчетность в целом по организации: "Организация, применяющая по разным видам деятельности два специальных налоговых режима, один из которых согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не освобождается от ведения бухгалтерского учета, должна вести бухгалтерский учет, составлять и представлять бухгалтерскую отчетность в целом по всей организации, то есть по всем видам деятельности" (Письмо Минфина России от 26.03.2004 N 04-02-03/69).

Т.Ольховатская

Директор

ЗАО "ФИН-АУДИТ",

Челябинск

Это самая большая головная боль тех, кто сочетает деятельность, облагаемую ЕНВД с другой, которая под вмененку не попадает. Дело в том, что им приходится отделять доходы и расходы по ЕНВД от доходов и расходов по остальным видам деятельности. И, если с разделением доходов трудностей обычно не возникает, то с разделением расходов дело обстоит хуже. Ведь, кроме расходов, которые можно однозначно отнести туда или сюда, могут быть такие, которые невозможно однозначно отнести ни к ЕНВД, ни к ОСН (УСН). Например, заработная плата директора, бухгалтера и прочего административно-управленческого персонала. Поскольку эти господа занимаются всеми видами деятельности одновременно, а в качестве расходов для налога на прибыль нельзя брать зарплату персонала, занятого на вмененке, то зарплату АУП надо делить на две части: относящуюся к ЕНВД и относящуюся к ОСН (или УСН). К расходам принимается только вторая часть.

А как распределять? Статья 274 НК предписывает делать это пропорционально доле доходов от разных видов деятельности, что в общем-то понятно и логично - расходы должны быть экономически обоснованными, и на чем фирма (или ИП) зарабатывает больше - туда и надо относить бОльшую часть распределяемых расходов.

Вроде, все несложно? Да, но так надо поступать со всеми расходами, что существенно увеличивает объем учетной работы. Это во-первых. А, во вторых, разные «приятные» мелочи еще больше запутывают налогоплательщика. Например, различие налоговых периодов у разных налогов. Так, ЕНВД рассчитывается ежеквартально, а ЕСН (с 2010 года ЕСН заменен страховыми взносами на обязательное страхование) - помесячно, так как рассчитывать пропорцию - по доходам месяца, квартала или нарастающим итогом с начала года? Увы, в Налоговом кодексе это не конкретизируется, а разъяснения Минфина скупы и неоднозначны.

Кроме уже названных налогов, на общей системе налогообложения раздельный учет обязательно должен быть и для НДС - к вычету можно брать только входной НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), которые будут использоваться в операциях, облагаемых НДС.

Также и налог на имущество следует начислять лишь на ту его часть, которая используется в деятельности, облагаемой по общей системе.

Из-за всего этого неудивительно, что зачастую фирмы, начинающие деятельность, облагаемую ЕНВД, организуют для этого специальное юридическое лицо или предпринимателя, лишь бы не возиться с раздельным учетом.

Это как раз несложно. Находите в статье 346.29 НК свой вид деятельности и смотрите базовую доходность для него на единицу физического показателя. Что является этим показателем - там же. Умножаете эту базовую доходность на свой физпоказатель (если он менялся в течение квартала - в пункте 9 той же статье написано, как это надо учитывать) и на коэффициент-дефлятор К 1 , устанавливаемый Правительством РФ на каждый год (в 2011 - 1,372). Получаете величину предполагаемого дохода , которую вам рассчитали законодатели и московские чиновники.

Теперь заглядываем в местный нормативно-правовой акт о ЕНВД - если местные законодатели решили сделать вам поблажку, то там вы найдете корректирующий коэффициент К 2 для вашего вида деятельности. Согласно п. 6 ст. 346.29 НК РФ данный коэффициент определяется как произведение значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности тех или иных факторов.

Обратите внимание, К 2 округляется до третьего знака после запятой.

То есть, в этом случае умножаем предполагаемый доход на К 2 , что сохранит или уменьшит доход (коэффициент не превышает единицы).

Теперь берем 15% от полученной суммы - это и будет сумма налога за месяц. За квартал - суммируем помесячный налог или просто умножаем его на три, если не менялся физпоказатель.

Если у вас несколько объектов или несколько видов деятельности, то налог по каждому рассчитывается отдельно, а потом эти суммы складываются. В этом случае придется заполнить несколько разделов 2 налоговой декларации. Кроме того, если деятельность ведется в нескольких территориальных образованиях, то налог рассчитывается и уплачивается отдельно по каждому ОКАТО.

Как правило, то, что придется уплатить, будет меньше рассчитанной величины: согласно статье 346.32 единый налог уменьшается на суммы уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование,взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

и на суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных работникам. Но тут есть несколько ограничений:

во-первых, учитываются только суммы страховых взносов в ПФР, ФОМС и ФСС, уплаченных к моменту подачи декларации, но не больше суммы начисленных, то есть погашение задолженности по взносам можно учесть только в том квартале, к которому эти взносы относятся, а переплата - не учитывается совсем;

во-вторых, конечно же, выплаты по больничным листам надо брать лишь те, что делаются за ваш счет, а не за счет ФСС;

в-третьих, в целом налог можно уменьшить не больше чем на 50%. То есть, берем исчисленный налог, вычитаем из него пенсионные взносы и выплаты по больничным и сравниваем то, что осталось, с половиной исходной суммы. Если после уменьшения осталось больше 50% - платим то, что получилось, если меньше - платим половину рассчитанного налога.

Формула расчета ЕНВД за квартал:

(базовая доходность) × (физпоказатель) × К 1 × К 2 × (3 месяца) × (ставка налога 15%) = ЕНВД за квартал

Раздельный учет НДС в обязательном порядке ведут предприятия, сочетающие операции, подлежащие налогообложению с льготами. Разделять «входной» налог между видами финансово-хозяйственной деятельности должны и организации, совмещающие ЕНВД с общей системой.

Раздельный учет: правила ведения и особенности

Методика применяется налогоплательщиком тогда, когда он в процессе своей деятельности совместно с операциями, облагающимися налогом, осуществляет действия, на которые вычеты не предусмотрены.

Принципы ведения отдельного учета по налогу на ДС.

№ п/п	Тип деятельности	Правила ведения учета
1	Один вид финансово-хозяйственной деятельности.	При приобретении услуг, продукции, которые полностью задействуются в процессе, облагаемом налогом, затруднений у налогоплательщиков с отражением их в бухгалтерском учете не появляется. Ведь исчисленный поставщиком налог покупатель принимает полностью к вычету на основании ст. 170 НК РФ п. 4 и ст. 172 п. . Если купленная продукция будет применяться в деятельности, по которой предусмотрен льготный режим налогообложения, то НДС полностью направляется на повышение их стоимости.
2	Отдельные виды хозяйственно-финансовой деятельности.	Когда купленные товары, ОС, нематериальные активы, услуги, имущественные права либо различные работы будут применяться как в льготном, так и в налогооблагаемом процессе, разделение ДНС при отдельном учете будет особенным. Тогда часть исчисленной поставщиком суммы налога может использоваться в качестве вычета, а вторая половина – направлена на повышение стоимости приобретенных товаров. Чтобы высчитать, какая часть НДС будет считаться вычетом, а какая отнесена на увеличение основной стоимости, потребуется рассчитать пропорцию (ст. 170 п.4 абз. 4)*

*Налогоплательщик вносит отметку в книгу затрат о поступившем счете-фактуре только в той части, которая будет направлена на положенный вычет.

Когда требуется вести раздельный учет по налогу на ДС?

По операциям, подлежащим налогообложению необходимо внести НДС в казну государства (НК РФ с. 146). С другого вида деятельности, освобожденного от налога, НДС выделять не требуется (ст. 149). То есть нужно определить ту прибыль, на которую предусмотрена льгота. Но при этом, надо выделить «входной» НДС, приходящийся на операции подобного рода, который к вычету не принимается.

По деятельности, освобожденной от налогов, во «входной» обязательный НДС входит стоимость купленных товаров. При отсутствии ведения раздельного учета, во время проверки инспекторами ФНС будет восстановлен «входной» обязательный НДС по товарам, приобретенным для применения в необлагаемых и облагаемых операциях. А также и по общехозяйственным затратам.

То есть, образуется недоимка по налогу, на который сотрудники налоговой службы могут наложить штрафные санкции и начислить пени. Помимо этого восстановленные вычеты предприятие не сможет внести в затраты, учитываемые при определении налога на полученные доходы (НК РФ ст. 170 п.4 абзац 6).

Когда отельный учет вести не требуется?

Соблюдать подобное правило не требуется тогда, когда за отчетный квартал величина затрат на покупку, производство или/и продажу продукции (имущественных прав, различных услуг, работ), освобожденных от налогообложения, не превышает 5-ти процентов общих затрат на покупку, производство или/и продажу работ (различных услуг, товаров и других имущественных прав). Тогда «входной» налог, предъявляемый официальными поставщиками в данном отчетном квартале, допустимо принять в качестве вычета (НК ст.170 п. 4 абзац 7).

Стоит взять на заметку! Порядок общих затрат в целях налогообложения законодательством РФ не предусмотрено, поэтому предприятие может рассчитать совокупные затраты по сведениям бухгалтерского учета.

К примеру, учитывать все расходы (косвенные, общехозяйственные, общепроизводственные и другие), связанные с осуществлением деятельности, освобожденной от налога.

Методика определения НДС

Определенных способов осуществления отдельного учета не предусмотрено (НК РФ гл. 21). Поэтому может использовать различный порядок, дающий возможность отделить льготные операции от основной деятельности, подлежащей налогообложению.

Освобожденные от операции следует вести на различных субсчетах, открытых с основным счетам бухгалтерского учета. Предпочтительный порядок исчисления налога, подлежащего к уплате, должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Если организация фактически применяет особую методику исчисления налога, но в учетной политике это не отражено, тогда есть возможность полностью оспорить возможный отказ уполномоченных органов на предоставление вычета в судебных инстанциях. В данном случае нужно представить необходимые доказательства, что подобное разграничение по НДС имеет место.

Стоит отметить! Но известны случаи и отрицательной судебной практики для плательщиков налогов, которым не удалось доказать, что раздельное исчисление ведется.

Правило «5-ти %»: особенности

При наличии как необлагаемой налогом на ДС экспортной деятельности, так и других облагаемых данным типом налога операций нужно осуществлять раздельное исчисление по НДС.

Основная цель при этом – разделение «входного» обязательного налога для принятия его к законному вычету.

Экспортерам также требуется вести отдельное исчисление налога на ДС по деятельности, по который предусмотрена льгота. Но имеют ли они право на использование 5-ти процентного порога при вычислении соотношения разделения расходов, как при продаже, так и при других операциях за пределами Российской Федерации? Чиновники, отвечают на это , что нет.

Простые примеры раздельного учета налога

Расчет всех показателей следует отразить в . Как определить сумму налога к вычету по общим финансово-хозяйственным затратам.

Пример

Основная деятельность ООО «Стрела» – реализация товаров в розницу. Помимо этого, предприятие иногда продает продукцию «оптовикам». По реализации товаров в розницу компания уплачивает ЕНВД, по оптовым поставкам она использует основой режим налогообложения.

Во втором квартале доходы от продажи продукции в розницу составили 12 000 000 рублей, оптом – 3 540 000 (в т.ч. налог – 540 000 рублей).
Каждый месяц предприятие вносит арендную плату и платит за коммунальные услуги 000 рублей, плюс налог на ДС – 27 000 рублей.
В конце июня главный бухгалтер определили долю полученной , подлежащей налогообложению: 3 000 000 рублей (12 000 000 плюс 3 000 000) * 100% = 20%.
Исчисленная сумма налога на ДС и расходы, направленные на оплату обязательных коммунальных платежей, которая принимается к вычету каждый месяц, равна следующей величине: 27 тысяч рублей х 20% = 5 400 рублей.

Сумма основного платежа, который можно на законных основаниях отнести на затраты, составила: 27 тысяч рублей – 5 400 рублей = 21 600 рублей.

То есть данная сумма не подлежит налогообложению, поэтому предприятие согласно законодательству РФ не подлежит уплате.

Немного в заключении

Обязанность осуществления отдельного исчисления, предъявляемого всеми поставщиками НДС, появляется тогда, когда плательщик налогов производит и необлагаемую и облагаемую данным хозяйственно-финансовую деятельность. Принципы, условия осуществления подобного учета отражены в НК РФ ст. 170 п. 4.1 и 4.

Если компании покупает различные материалы, услуги либо товары, которые за тем будет применяться для обоих типов коммерческой деятельности, то, прежде всего, стоит рассчитать пропорцию, на основании которой будет распределяться «входной» НДС. Но при этом часть налога будет использована в форме вычета при учете определенных операций, подлежащих налогообложению, а остальная часть – пойдет на повышение стоимости существующих активов, которые были задействованы при ведении деятельности, не облагаемых НДС.

Вконтакте

Раздельный учет НДС налогоплательщики используют в том случае, если в процессе деятельности помимо операций, которые облагаются НДС, осуществляются те, которые облагаются налогом. При отсутствующем раздельном учете, НДС не подлежит вычету и для целей налога в расходы не включается (НК РФ п.4 ст.170). В данной статье будут рассмотрены принципы ведения и особенности раздельного НДС в 2018 году, методика, пример, а также в каких случаях можно не вести данный учет.

Принципы ведения и особенности раздельного учета НДС

Единый вид деятельности. В процессе покупки или заказа услуг, товаров, полностью использующихся в деятельности, облагаемых налогом, у налогоплательщика трудностей не возникает с обозначением их в налоговом учете. Таким образом, налог на добавленную стоимость, предъявленный к вычету поставщиком, покупатель сможет принять целиком к вычету, опираясь на НК РФ п. 1 ст. 172 и п. 4 ст. 170.

Если же приобретаемый товар будет использоваться полностью в деятельности, освобожденной от налогообложения, то сумму НДС отнесут к увеличению его цены.

Несколько видов деятельности. В случае, если приобретаемый товар, основное средство, услуга, нематериальный актив или имущественное право используются в качестве налогооблагаемых и в освобожденной от НДС (или же по ставке 0% облагаемой) деятельности, при раздельном учете распределение налога на добавленную стоимость отличается. Тогда предъявленный поставщиком налог используется в качестве вычета, а другую часть направляют на увеличение цены за покупку.

Для определения суммы налога, использованной как вычет, а также суммы увеличения стоимости, должна быть высчитана пропорция (НК РФ п. 4 ст. 170). Налогоплательщиком вносится запись про поступившую счет-фактуру в книге покупок, в части, относящейся к вычету.

Методика раздельного учета

Законодательно не прописывают методику, поэтому налогоплательщиками она определяется самостоятельно. Практически, предприятия методические рекомендации закрепляют по раздельному учету НДС в личной учетной политике.

Если же в предприятии фактически используется раздельный учет налога на добавленную стоимость, но в правилах его ведения это не отражено в учетной политике, можно оспорить вероятный отказ фискалов по праву на судебный вычет. В данном случае предоставляются обоснованные подтверждения того, что такое разделение ведется.

Но нередкие случаи негативной судебной практики для налогоплательщика, которому не удалось доказать, что ведется раздельный учет. Поэтому игнорирование отражений правил при раздельном учете в учетной политике недопустимо.

Когда можно не вести раздельный учет НДС?

Если раздельный учет отсутствует, то нельзя использовать по налогообложению льготы, на что указывает НК РФ п. 4 ст. 149. Это же подтверждает Минфин и ФНС, которые периодически указывают на неправомерность применения льгот при отсутствующем раздельном учете налога на добавленную стоимость в своих письмах. Арбитражной практикой в таких случаях тоже подтверждается правомерность действий налогового и финансового ведомств, не признающих за налогоплательщиками подобные льготы и расценивающие в подобной ситуации их применение как нарушение, согласно НК РФ ст. 149.

При этом, НК РФ в п. 4 ст. 170 допускает моменты, когда вести необязательно раздельный учет даже при наличии операций, относящихся к разным режимам или между собой отличающихся необходимостью в налогообложении.

Необлагаемыми НДС операциями является и реализация за пределами государства. Поставка товара, оказание услуги в данном случае не относят к объектам для начисления налогообложения. Это значит, если российской организацией осуществляются работы в иностранном государстве, для начисления НДС необходимости не возникает. В процессе оказания услуг или отгрузки товаров в договоре рекомендуется прописывать дополнительно место товарной реализации или выполнение работ для предупреждения претензий от проверяющих. Документация при этом должна быть подготовлена по всем пунктам российского законодательства.

Пример раздельного учета НДС

Например, в предприятие «Медок» входят несколько подразделений по сбыту продуктов питания: розничное и оптовое. Оптовую систему используют при обычном типе налогообложения, а розничную - ЕНВД. Если закупка продуктов «разведена» по указанным подразделениям, то товарный налог, приобретенный для оптовой реализации в дальнейшем, определяется к вычету при поступлении бухгалтерией. Таким же способом учитывается их стоимость продукции для розничной сети предприятия. Но определенные суммы таким простым способом не разделяются: к примеру, общепроизводственные и общехозяйственные расходы с 25, 26 и 44 счетов. Чтобы просчитывать их, заводятся субсчета, которые привязываются к 19, 41 и другим основным счетам. Они могут быть обозначены такими вариациями:

«по продуктам, приобретенным для розничной торговли»;
«по продуктам, приобретенным для оптовой торговли»;
«по продуктам, приобретенным для оптовой и розничной торговли».

Субсчет «НДС по продуктам, приобретенным для торговли оптом или в розницу» охватывает налогообложение на добавленную цену по продукции, находящуюся на основном средстве, а также для общехозяйственной деятельности, в случае, если применяется одновременно по двум видам операций («нулевым» и налогооблагаемым).

Заключение

Проведение раздельного учета НДС обязательно, если компания использует право вычета по входному НДС и/или производит увеличение на стоимость НДС цены продаваемых товаров или услуг. Учетная политика организации фиксирует значимые правила по раздельному учету, иначе не удастся воспользоваться преимуществами льгот при налогообложении. Учитываются расходы по общехозяйственным нуждам и расходы по основным средствам на субсчетах подобными способами.

"Новая бухгалтерия", N 12, 2004

Если организация осуществляет операции, облагаемые и не облагаемые НДС, то она не имеет права всю сумму "входного" НДС предъявлять к вычету либо относить на расходы. Организация должна наладить раздельный учет сумм "входного" НДС.

Когда нужен раздельный учет

Организация должна обеспечить раздельный учет "входного" НДС в том случае, если она в течение налогового периода (месяца, квартала) осуществляет операции как облагаемые, так и не облагаемые НДС.

Вести раздельный учет нужно и в том случае, если часть деятельности организации переведена на ЕНВД, а часть находится на общем режиме налогообложения.

Обратите внимание! К освобождаемым от НДС операциям отнесены и операции с ценными бумагами (пп.12 п.2 ст.149 НК РФ). Поэтому если организация совершает операции с векселями третьих лиц (например, использует их для расчетов с поставщиками), то она совершает операции, не облагаемые НДС, что влечет необходимость ведения раздельного учета "входного" НДС.

Именно такой точки зрения придерживается Минфин России (см. Письмо от 04.03.2004 N 04-03-11/30).

Отметим, что некоторыми специалистами высказывается и другая точка зрения на эту проблему. Суть ее заключается в следующем.

Вексель имеет двойственную природу: он является и ценной бумагой, и средством платежа. Если вексель используется организацией исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), то выбытие векселя в этом случае не является реализацией ценной бумаги. Значит, передачу векселя третьего лица в оплату за товары (работы, услуги) нельзя рассматривать как осуществление не облагаемой НДС операции, требующей ведения раздельного учета НДС.

Поскольку Минфин России такой подход не разделяет, его применение на практике практически наверняка приведет к спору с налоговым органом. В этой связи нужно учитывать, что на сегодняшний день арбитражные суды в подобных спорах принимают сторону налоговых органов.

Так, например, ФАС Северо-Западного округа указал на то, что в п.4 ст.170 НК РФ, определяющем пропорциональное отнесение сумм НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в случаях осуществления налогоплательщиком как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения операций, не содержится исключений для операций по реализации ценных бумаг и операций по оказанию финансовых услуг. Если налогоплательщик наряду с облагаемой НДС деятельностью осуществляет операции по реализации ценных бумаг и по представлению займа в денежной форме, он обязан применять п.4 ст.170 НК РФ (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.03.2004 N А42-3992/02-22).

Когда раздельный учет можно не вести

В последнем абзаце п.4 ст.170 НК РФ указано, что налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет "входного" НДС в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство.

При этом все суммы "входного" НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в общеустановленном порядке.

Обратите внимание! Решение вопроса о необходимости ведения раздельного учета "входного" НДС никак не зависит от того, какую долю необлагаемые операции имеют в общей сумме выручки организации. Если выручка от не облагаемых НДС операций составляет всего 1% общей суммы выручки организации, но при этом совокупные расходы на осуществление этих операций превышают 5% общей величины расходов, то вести раздельный учет "входного" НДС придется.

Формулировку последнего абзаца п.4 ст.170 НК РФ нельзя назвать предельно четкой и ясной.

В этом абзаце речь идет о совокупных расходах на производство товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС. Что подразумевается под "совокупными расходами на производство"? Означает ли эта формулировка, что последний абзац п.4 ст.170 НК РФ применим только к случаям реализации товаров (работ, услуг), которые произведены самим налогоплательщиком? А если продаются покупные товары? Или векселя? Может ли организация применять последний абзац п.4 ст.170 НК РФ?

На наш взгляд, да. В силу п.7 ст.3 НК РФ (все неясности толкуются в пользу налогоплательщика) можно доказывать то, что норма этого абзаца должна применяться и к торговым операциям, и к операциям по купле-продаже ценных бумаг.

При этом под совокупными расходами на осуществление операций с ценными бумагами, на наш взгляд, следует понимать все расходы, связанные с осуществлением этих операций (и те расходы, которые непосредственно относятся к купле-продаже ценных бумаг, и часть общехозяйственных расходов, приходящуюся на операции с ценными бумагами, и покупную стоимость реализованных ценных бумаг).

Как организовать раздельный учет

В соответствии с п.4 ст.170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;
принимаются к вычету согласно ст.172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;
принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Чтобы правильно распределить "входной" НДС между облагаемыми и необлагаемыми операциями, все приобретаемые товары (работы, услуги) нужно делить на три группы:

предназначенные для использования в деятельности, облагаемой НДС;
предназначенные для использования в деятельности, не облагаемой НДС;
предназначенные для обеспечения деятельности организации в целом, которые однозначно нельзя отнести к какому-то определенному виду деятельности.

Законодательством о налогах и сборах не определен порядок ведения раздельного учета затрат по производству и реализации продукции. Следовательно, организация должна самостоятельно разработать способы ведения такого учета, которые обеспечивали бы полноту и достоверность данных о затратах, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), облагаемой и не облагаемой налогом на добавленную стоимость (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.07.2004 N А19-3942/04-5-51-Ф02-2769/04-С1).

НДС, уплаченный по товарам (работам, услугам), относящимся к первой группе, принимается к вычету в общеустановленном порядке.

"Входной" НДС, относящийся к товарам (работам, услугам) второй группы, к вычету не принимается, а учитывается в их стоимости.

Суммы НДС по товарам (работам, услугам) третьей группы принимаются к вычету либо учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой эти товары (работы, услуги) используются для осуществления облагаемых НДС операций (освобождаемых от НДС операций).

К товарам (работам, услугам) третьей группы относятся, как правило, те товары (работы, услуги), стоимость которых списывается в качестве управленческих расходов на счета 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу".

Однако в зависимости от специфики деятельности организации к таким товарам (работам, услугам) могут быть отнесены и те, которые отражаются на счетах 25 "Общепроизводственные расходы", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Пропорция рассчитывается исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), не облагаемых (облагаемых) НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Обратите внимание! Независимо от учетной политики в целях исчисления НДС (по отгрузке или по оплате) для расчета пропорции в соответствии с п.4 ст.170 НК РФ берутся данные о стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) независимо от того, оплачены они или нет. Такой порядок применяется всеми налогоплательщиками начиная с 1 июля 2002 г. (см. Постановление ФАС Уральского округа от 05.07.2004 N Ф09-2610/2004-АК).

Неурегулированным остается вопрос о том, в каком размере следует при расчете пропорции учитывать выручку от облагаемых НДС операций: с учетом или без учета НДС.

По мнению налоговых органов, выручка при расчете пропорции в соответствии с п.4 ст.170 НК РФ должна приниматься в расчет без учета НДС (см. Письмо МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18).

Однако, по нашему мнению, организация может производить расчет любым способом, закрепив выбранный порядок в приказе об учетной политике для целей налогообложения, поскольку на нормативном уровне это не определено.

Правомерность такого подхода подтверждает арбитражная практика. Так, например, ФАС Западно-Сибирского округа указал на то, что в налоговом законодательстве не установлен метод ведения раздельного учета для целей исчисления НДС. Поэтому налогоплательщик имеет право применять расчетный метод, основанный на пропорциональном делении выручки, включающей в себя НДС, если именно такой порядок установлен его учетной политикой (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2004 N Ф04-5288/2004 (А45-3291-25)).

Предъявление сумм "входного" НДС к вычету возможно только после фактической уплаты этих сумм поставщику (п.1 ст.172 НК РФ). Что касается включения сумм "входного" НДС в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), то НК РФ не содержит требования об обязательной уплате этих сумм поставщику.

Поэтому порядок распределения сумм "входного" НДС должен быть следующим.

На счете 19 нужно выделить отдельный субсчет для учета сумм НДС, относящихся к товарам (работам, услугам) третьей группы. На этом субсчете в течение налогового периода (месяца, квартала) будут накапливаться суммы "входного" НДС, относящиеся к тем товарам (работам, услугам), используемым для осуществления облагаемых и не облагаемых НДС операций, которые были приобретены (приняты к учету) в данном налоговом периоде, независимо от факта оплаты.

По окончании налогового периода организация в соответствии с п.4 ст.170 НК РФ рассчитывает пропорцию и определяет долю, приходящуюся на облагаемые (не облагаемые) НДС операции.

На основании произведенного расчета определяется часть "входного" НДС, относящаяся к необлагаемым операциям. Эта сумма в полном объеме включается в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) (списывается с кредита счета 19 в дебет счетов учета затрат или материальных ценностей).

Вторая часть "входного" НДС, относящаяся к облагаемым НДС операциям, принимается к вычету, но только по мере уплаты этих сумм НДС поставщикам. До момента оплаты указанные суммы продолжают числиться на счете 19 и к вычету не принимаются.

Чтобы по ошибке не включить эти не оплаченные поставщикам суммы НДС в расчет пропорции в следующем налоговом периоде, целесообразно перенести их на отдельный субсчет к счету 19, назвав его, например, "НДС к вычету". По мере оплаты поставщикам эти суммы будут списываться со счета 19 в дебет счета 68 (см. Письмо Минфина России от 04.03.2004 N 04-03-11/30).

Пример 1 . Организация уплачивает НДС в бюджет ежемесячно. Выручка в целях исчисления НДС определяется по оплате.

В целях раздельного учета "входного" НДС выручка определяется без учета НДС и на счете 19 выделены три субсчета:

19/1 - для учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), предназначенным для осуществления облагаемых НДС операций;

19/2 - для учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), предназначенным для осуществления не облагаемых НДС операций;

19/3 - для учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых и не облагаемых НДС.

В октябре были осуществлены следующие операции:

Хозяйственные операции	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
Дебет	Кредит
Отгружены товары на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб.	62 90	90 76/НДС	118 000 18 000
В счет платы за отгруженные товары получен от покупателя банковский вексель номиналом 118 000 руб.	58 76/НДС	62 68/НДС	118 000 18 000
Оприходованы покупные товары на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Товары предназначены для перепродажи	41 19/1	60 60	100 000 18 000
Приобретен (принят к учету) копировальный аппарат для бухгалтерии стоимостью 12 980 руб., в том числе НДС - 1980 руб.	08 19/3 01	60 60 08	11 000 1 980 11 000
Банковский вексель, полученный от покупателя, передан поставщику в счет погашения задолженности за приобретенные товары	60 91	91 58	118 000 118 000
Перечислена арендная плата за аренду офиса за текущий месяц в сумме 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб.	26 19/3	51 51	50 000 9 000

Итак, в октябре организацией осуществлялись операции, облагаемые (реализация товаров) и не облагаемые НДС (реализация векселя).

Выручка от облагаемых НДС операций (без НДС) - 100 000 руб.

Выручка от не облагаемых НДС операций - 118 000 руб.

В течение месяца на счете 19 отражались следующие суммы "входного" НДС:

18 000 руб. (19/1) - НДС по товарам, приобретенным для перепродажи. Эта сумма в полном объеме предъявляется к вычету в общеустановленном порядке, поскольку товары предназначены для осуществления облагаемых НДС операций. Товары были приняты к учету и оплачены (векселем) в октябре, поэтому при наличии должным образом оформленного счета-фактуры поставщика организация в октябре имеет право предъявить "входной" НДС в сумме 18 000 руб. к вычету;

1980 руб. (19/3) - НДС по приобретенному копировальному аппарату. Аппарат приобретен для бухгалтерии. Можно утверждать, что он будет использоваться для нужд организации в целом (т.е. для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций). Следовательно, НДС в сумме 1980 руб. подлежит распределению между облагаемыми и не облагаемыми операциями;

9000 руб. (19/3) - НДС по аренде офиса. Эта сумма также должна распределяться между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями по тем же основаниям, что и НДС по копировальному аппарату.

В результате на счете 19/3 получаем сумму 10 980 руб. (1980 руб. + 9000 руб.) "входного" НДС, которая подлежит пропорциональному делению между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями.

Рассчитаем долю не облагаемых НДС операций в общем объеме реализованных за месяц товаров (работ, услуг). Она составляет 54,13% (118 000 руб. : (118 000 руб. + 100 000 руб.) х 100%).

Соответственно, доля облагаемых НДС операций в октябре - 45,87%.

Теперь мы можем определить, какая сумма НДС подлежит вычету, а какая - отнесению на увеличение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).

Распределяем "входной" НДС в сумме 10 980 руб. между облагаемыми и не облагаемыми операциями:

5943 руб. (10 980 руб. х 0,5413) - эта сумма приходится на не облагаемые НДС операции и к вычету не принимается;

5036 руб. (10 980 руб. х 0,4587) - эта сумма приходится на облагаемые НДС операции и, следовательно, подлежит вычету.

Но расчеты на этом не заканчиваются.

Сумма НДС, приходящаяся на не облагаемые НДС операции (5943 руб.), складывается из двух сумм - НДС по аренде и НДС по копировальному аппарату.

Сумма НДС по аренде (4872 руб.) подлежит списанию в дебет счета 26 (туда, куда была списана сама арендная плата).

Сумма НДС по копировальному аппарату (1071 руб.) должна увеличивать стоимость этого аппарата, поэтому после проведения расчета организации необходимо откорректировать стоимость принятого к учету основного средства.

Сумма НДС, приходящаяся на облагаемые НДС операции (5036 руб.), предъявляется к вычету в общеустановленном порядке, который в качестве необходимого условия для вычета предусматривает факт уплаты НДС поставщику.

Поскольку копировальный аппарат организацией в октябре не оплачен, то она не имеет права предъявлять к вычету суммы НДС, относящиеся к этому аппарату. В октябре к вычету можно предъявить только "входной" НДС в части арендной платы. Он составит 4128 руб. (9000 руб. х 0,4587).

Сумму НДС по копировальному аппарату - 909 руб. (1980 руб. х 0,4587) - организация сможет предъявить к вычету в том периоде, когда произведет оплату поставщику. До этого момента НДС будет числиться на отдельном субсчете к счету 19.

После всех произведенных расчетов последним днем октября в бухгалтерском учете организации необходимо сделать следующие проводки:

Дебет 68 - Кредит 19/1

18 000 руб. - НДС по приобретенным товарам в полном объеме предъявлен к вычету;

Дебет 68 - Кредит 19/3

4128 руб. - на основании произведенного расчета сумма НДС, относящаяся к облагаемым НДС операциям, предъявлена к вычету (в части сумм, оплаченных поставщикам);

Дебет 19/"НДС к вычету" - Кредит 19/3

909 руб. - сумма НДС, относящаяся к облагаемым НДС операциям, но не оплаченная поставщикам в данном налоговом периоде, отражена на отдельном субсчете;

Дебет 26 - Кредит 19/3

4872 руб. - на основании произведенного расчета сумма НДС, относящаяся к не облагаемым НДС операциям, списана в состав общехозяйственных расходов (в части, относящейся к общехозяйственным расходам);

Дебет 01 - Кредит 19/3

1071 руб. - на основании произведенного расчета сумма НДС, относящаяся к не облагаемым НДС операциям, отнесена на увеличение стоимости основных средств (в части, относящейся к приобретенным основным средствам).

Порядок ведения книги покупок

Основные проблемы на практике вызывает порядок регистрации в книге покупок счетов-фактур на те товары (работы, услуги), которые используются в деятельности как облагаемой, так и не облагаемой НДС. Суммы "входного" НДС по этим товарам (работам, услугам) участвуют в расчете пропорции и принимаются к вычету не в полном объеме, а только частично. Как в этом случае заполнять книгу покупок?

Правила ведения книги покупок утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. В этих Правилах нет никаких указаний на то, как следует вести книгу покупок в случае осуществления облагаемых и не облагаемых НДС видов деятельности. В такой ситуации организация имеет полное право самостоятельно разработать порядок ведения книги покупок и зафиксировать его в приказе об учетной политике в целях налогообложения.

При этом в качестве одного из возможных вариантов Минфин России предлагает следующий порядок.

В течение всего месяца (квартала - если налоговый период квартал) все счета-фактуры, участвующие в расчете пропорции по п.4 ст.170 НК РФ, нужно собирать отдельно и в книге покупок не регистрировать.

По окончании месяца (квартала) производится расчет пропорции. После этого все собранные счета-фактуры регистрируются в книге покупок, но не на полную сумму, а только в той части, которая принимается к вычету на основании произведенного расчета.

При этом еще раз обратим внимание на то, что вычет возможен только в том случае, если сумма НДС по данному счету-фактуре уплачена поставщику (подрядчику). Не оплаченные на конец месяца (квартала) счета-фактуры регистрировать в книге покупок нельзя. Эти счета-фактуры будут регистрироваться в книге покупок только после оплаты (на ту сумму, которая подлежит вычету на основании произведенного ранее расчета).

Чтобы точно знать, какая часть НДС по данному счету-фактуре может быть предъявлена к вычету, после расчета пропорции в соответствии с п.4 ст.170 НК РФ результаты этого расчета можно отразить прямо на самом счете-фактуре. Тогда после оплаты этого счета (даже если оплата будет произведена несколько месяцев спустя) бухгалтер будет точно знать, какую сумму нужно занести в книгу покупок.

Пример 2 . В условиях рассмотренного выше примера 1 предположим, что в октябре в организацию поступили три счета-фактуры:

по товарам - N 25 от 15.10.2004 на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб.;
по копировальному аппарату - N 3 от 18.10.2004 на сумму 12 980 руб., в том числе НДС - 1980 руб.;
по арендной плате - N 128 от 29.10.2004 на сумму 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб.

В книге покупок в октябре регистрируются два счета-фактуры:

счет-фактура N 25 от 15.10.2004 - на всю сумму;
счет-фактура N 128 от 29.10.2004 - на сумму НДС в размере 4872 руб.

Счет-фактура N 3 от 18.10.2004 по копировальному аппарату будет зарегистрирован в книге покупок в том месяце, когда организация оплатит этот аппарат поставщику. При этом в книгу покупок будет занесена не вся сумма НДС, указанная в счете-фактуре, а только 909 руб.

Отсутствие раздельного учета может стоить дорого

В п.4 ст.170 НК РФ четко указано, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Поэтому при отсутствии в данном конкретном налоговом периоде раздельного учета организация вообще может потерять всю сумму "входного" НДС по тем товарам (работам, услугам), которые были ею приобретены в этом налоговом периоде (ее нельзя будет ни к вычету предъявить, ни в расходы в целях налогообложения прибыли включить).

Это доказывает и арбитражная практика. Суды встают на сторону налоговых органов, подтверждая, что отсутствие раздельного учета вообще лишает организацию права на вычет "входного" НДС в соответствующем налоговом периоде (см. Постановления ФАС Поволжского округа от 08.04.2004 N А65-16589/2003-СА1-36, Центрального округа от 29.07.2004 N А23-357/04А-14-33).

Т.Крутякова

АКДИ "Экономика и жизнь"

Главная > Развитие речи